Imprimer

Qu’est-ce que le compte de résultats ?



1. Introduction :

Le compte de résultats est un extrait du compte de bilan, destiné à mettre en évidence les sources d’appauvrissement et les sources d’enrichissement du patrimoine qui sont liées à l’écoulement du temps. Ces sources sont, principalement, les biens consomptibles et les ajustements de valeur, outre les taxes et impôts.

Les biens consomptibles (exemple : les consommables d’une imprimante) sont, en raison de leur nature, censés avoir perdu toute valeur dès la fin de l’exercice comptable ; ils sont dès lors d’emblée comptabilisés en dehors du compte de bilan, dans le compte de résultats. Les ajustements de valeur, par contre, s’appliquent en fin d’exercice à des éléments bilantaires qui, soit n’étaient pas censés se déprécier au fil du temps (exemple : une créance de somme exigible à terme mais devenue irrécouvrable en raison de la faillite du débiteur), soit sont censés se déprécier sur plusieurs exercices comptables (exemple : l’amortissement progressif d’un immeuble sur plusieurs décennies).

L’écoulement du temps est la cause la plus générale des appauvrissements et des enrichissements. En fait, elle est évidemment indissociable d’autres causes qui s’inscrivent dans le temps et qui sont liées au comportement de l’homme. Dans le cas d’une entreprise, la cause par excellence de l’appauvrissement et de l’enrichissement du patrimoine est l’activité. Toutes autres choses étant par ailleurs égales, l’activité économique consiste à maximiser les résultats, c’est-à-dire à maximiser le surplus des enrichissements (Produits), par rapport aux appauvrissement (Charges).

Considérée du point de vue juridique, toutes autres choses étant par ailleurs égales, l’activité économique consiste dès lors à poser des actes juridiques dont les effets de droit maximisent la différence, exprimée en unités monétaires, entre :

•  d’une part, les Produits c’est-à-dire les obligations qui sont consomptibles (exemple : l’obligation de prester en contrepartie de la « vente » d’une chose ou d’un service), les obligations qui sont susceptibles de diminuer de valeur (exemple : une dette dans une monnaie faible) et les prérogatives qui sont susceptibles d’augmenter de valeur (exemple : une créance dans une monnaie forte),

•  et, d’autre part, les Charges c’est-à-dire les prérogatives qui sont consomptibles (exemple : le droit à recevoir une prestation intellectuelle), les prérogatives qui sont susceptibles de diminuer de valeur (exemple : créance dans une monnaie faible) et les obligations qui sont susceptibles d’augmenter de valeur (exemple : une dette dans une monnaie forte).


2. Les biens consomptibles :

Il s’agit des prérogatives et des obligations dont la valeur, à l'échéance de la période considérée, aura été réduite à néant. Ces prérogatives et ces obligations relèvent de deux catégories: d'une part, les droits de créances autres que de somme qui s'éteignent par leur exécution et, d'autre part, les droit réels portant sur des choses qui ont été acquises pour être utilisées et qui se détruisent par leur premier usage.

Les droits réels sont durables par nature. Il s’agit néanmoins de biens consomptibles lorsqu’ils portent sur des choses qui se consomment et qui sont acquises en vue d’être consommées. L’acquisition d’un droit réel portant sur une chose durable et destinée à être utilisée durablement par l’acquéreur, sera enregistrée dans le bilan (Actif). Par contre, l’acquisition d’un droit réel portant sur une chose consomptible et destinée à être consommée par l’acquéreur, sera enregistrée dans le compte de résultats (Charges). Par exemple, l’achat d’un camion est comptabilisé à l’Actif du bilan, l’achat du carburant est comptabilisé en Charges.

Les droits de créance sont consomptibles par nature, car ils s'éteignent par leur exécution. Par exemple, la créance de faire vis-à-vis d’un prestataire de services s'éteint par l'accomplissement de la prestation. Parfois, cette extinction fait simultanément naître un autre bien dans le patrimoine: ainsi, le paiement d'une somme par un débiteur éteint la créance mais, simultanément, il fait naître un droit de même valeur sur le numéraire encaissé ou envers un banquier. Dans les autres cas, la valeur éteinte ne laisse aucune valeur de remplacement. Dès lors, au lieu d'enregistrer dans le bilan des droits dont l'exécution aura été accomplie en fin d'exercice comptable sans laisser de bien de remplacement équivalent, les prérogatives et les obligations autres que de somme sont enregistrées dans le compte de résultats. C’est le cas, par exemple, de la consultation donnée par un avocat ; quelle que soit sa valeur intrinsèque et son coût, cette consultation n’est pas valorisable à l’actif du bilan, c’est donc une charge. Un raisonnement analogue peut être tenu à propos des charges financières : l’intérêt payé au créancier est la contrepartie du droit de jouir de son argent, droit qui s’éteint et se renouvelle de période en période sans laisser de contrepartie à l’actif.

A la colonne « Actif » du compte de bilan correspond la colonne « Charges » du compte de résultats, car l’extinction d’une prérogative est la source d’un appauvrissement; à la colonne « Passif » du compte de bilan correspond la colonne « Produits » du compte de résultats, car l’extinction d’une obligation est la source d’un enrichissement.

Le rapprochement entre un Actif et une Charge, ou entre un Passif et un Produit, peut surprendre. A la réflexion, cependant, le paradoxe n’est qu’apparent. Prenons l’exemple d’une vente : en droit, le contrat de vente est synallagmatique, la valeur des droits et obligations réciproques est donc réputée d’égale valeur. En soi, la vente n’est donc source ni d’enrichissement ni d’appauvrissement pour aucune des parties. Si elle génère néanmoins un Produit dans le chef du vendeur, ce n’est pas parce que le vendeur a bien négocié ; c’est simplement parce que, hormis le transfert du droit réel, pour la partie du prix correspondant à sa marge le vendeur a contracté une obligation de faire (délivrer, livrer, entretenir), c’est-à-dire une obligation comptabilisée en Charges (car consomptible), en contrepartie d’une créance de somme, c’est-à-dire d’une prérogative comptabilisée à l’Actif (car non consomptible), d’où il résulte un enrichissement à concurrence de la marge au moment de l’extinction de l’obligation de faire par l’exécution de la prestation.

Dans le cas du snack (voir la notion: "Qu'est-ce que le bilan?"), l’extraction du bilan vers le compte de résultats concerne le Droit locatif pour 1 000 ainsi que la Vente pour 10 ; dans celle-ci, la part des marchandises est réputée nulle, en sorte que la marge elle-même est égale à 10. Les écritures de débit et de crédit sont fondamentalement les mêmes mais le compte Loyer et le compte Vente sont des rubriques du compte de résultats. Repartant du bilan final dressé après l'opération de paiement des équipements, la situation comptable se présenterait comme suit, respectivement avant et après l'extraction:

1° Avant l'extraction du compte de résultats:






2° Après l’extraction du compte de résultats :





L’extraction de montants différents de l’actif - à savoir 1 000 - et du passif – à savoir 10 - a évidemment pour effet de déséquilibrer les comptes : on constate que les totaux des colonnes de gauche et de droite ne sont plus égaux, ils présentent une différence de 990. Le déséquilibre du bilan est compensé par un déséquilibre de même montant dans la colonne opposée du compte de résultats. Ce montant constitue le résultat.

Pour rétablir l'équilibre du bilan, il suffit de solder le compte de résultats par le compte de bilan: en cas de perte (Charges supérieures aux Produits), on porte le montant de la perte dans la colonne des Produits et on le retranche de la colonne du Passif du bilan ; en cas de bénéfice (Produits supérieurs aux Charges), on porte le montant du bénéfice dans la colonne des Charges ainsi que dans la colonne du Passif du bilan.

Le snack ayant réalisé une perte de 990, on crédite ce montant des Produits du compte de résultats par le débit du Passif du compte de bilan. Les comptes se présentent dès lors finalement comme suit :




3. Les ajustements de valeur:

Dans le cas des biens consomptibles, l’appauvrissement ou l’enrichissement tiennent à la nature des choses ou des droits considérés. Hormis les biens consomptibles, l’appauvrissement ou l’enrichissement proviennent aussi de faits divers tels que l’usure des choses (amortissements), l’accroissement de la valeur de marché de certains biens (plus-values latentes) (exemple : la hausse de cours d’une action cotée en bourse) ou le défaut de paiement des débiteurs (réduction de valeurs), autant de variations de valeur.

Ces variations de valeur sont enregistrées périodiquement, au moment de l’établissement de l’inventaire des actifs et des passifs. Elles donnent alors lieu à des écritures dites « de fin d’exercice » : au cours de l’exercice comptable, les acquisitions autres que de biens consomptibles sont enregistrées dans le bilan pour le montant correspondant à la valeur nominale de l’acte d’acquisition mais, à la clôture de l’exercice, les diminutions de valeur constatées sont extraites de l’Actif du bilan et portées en Charges dans le compte de résultat, les accroissements de valeur constatés sont ajoutés au poste correspondant de l’Actif du bilan et portés en Produits dans le compte de résultats. Conceptuellement et techniquement, ces modifications de valeur pourraient être enregistrées exclusivement dans le compte de bilan, mais leur extraction de celui-ci dans le compte de résultats a le mérite de mieux mettre les sources de variation de valeur en évidence.

Les ajustements de valeur enregistrent, non pas les conséquences de droit d’actes juridiques, mais seulement les variations de valeur des éléments de l’actif et du passif, c’est-à-dire la représentation chiffrée des prérogatives et des obligations existant dans le patrimoine.

Dans le cas du snack, aux six opérations enregistrées jusqu’ici (voir la fiche : "Qu’est-ce que le débit et le crédit?"), ajoutons une opération comptable de fin d’exercice, à savoir l’amortissement de l’équipement. En prenant pour hypothèse que la durée de cet équipement est de dix années, on amortira un dixième. L’enregistrement comptable se présentera comme suit :

6° Débit Dotation aux amortissements à Crédit Equipement : 600 euros.

Si l’amortissement était pratiqué directement dans le bilan, le montant de 600 serait retranché à la fois de la valeur de l’équipement et de la valeur de l’actif net. Cependant, pour mettre en évidence le fait que cet ajustement de valeur est lié à l’activité de l’entreprise, l’opération doit transiter par le compte de résultats.

D’où les comptes de bilan et de résultats dûment ajustés, qui se présentent comme suit :





4. Les dettes et les sorties sans contrepartie :

Aux biens consomptibles et aux ajustements de valeur, qui sont les Charges conceptuellement les plus importantes, il y a lieu d’ajouter les dettes sans contrepartie.

Il n’est ni dans la nature d’une entreprise ni dans le comportement usuel des personnes en général, de consentir des dettes sans obtenir une contrepartie équivalente. C’est pourtant ce qui arrive avec certaines Charges exceptionnelles, tels que les dommages et intérêts à payer pour réparer un dommage. C’est le cas également des Charges fiscales, à l’exception de la TVA (qui n’est pas une Charge mais un encaissement pour compte d’autrui).

Aux dettes sans contrepartie, il faut ajouter les dons : le montant d’un actif sortant sans contrepartie constitue techniquement une charge.


5. La rémunération des emplois épuisés :

Du point de vue de l’analyse économique, le compte de résultats permet de déterminer dans quelle mesure et selon quelles proportions l’entreprise parvient à rémunérer les emplois qu’elle a épuisés. En économie, on parle de la « rémunération des facteurs de production ». Logiquement, la richesse produite ne commence qu’au-delà du seuil normal de rémunération des facteurs.

Les emplois épuisés peuvent être regroupés en plusieurs catégories qui comprennent chacune plusieurs rubriques de Charges. Ces catégories peuvent elles-mêmes être regroupées en deux catégories de degré supérieur : le « Travail » et le « Capital ».

Le Travail recouvre les prestations des personnes non salariées, des salariés et des dirigeants de l’entreprise. La rémunération de ces personnes est la contrepartie de la valeur du temps et de la force productive qu’elles ont consacrés à l’entreprise au cours de la période.

Le Capital recouvre les choses (durables ou consomptibles) ainsi que les ressources financières (apports et dettes) de l’entreprise. Ces deux sous-catégories peuvent sembler hétérogènes puisque, en comptabilité, les choses durables sont des actifs, les choses consomptibles sont des charges et les ressources financières sont des passifs. Elles présentent néanmoins un trait commun important qui justifie leur rémunération : une part d’elles-mêmes s’est épuisée. Les choses consomptibles ont été consommées, les choses durables ont perdu de leur substance physique ou de leur valeur, et les ressources financières ont causé un manque à gagner dans le chef de ceux qui s’en sont séparés. C’est ce qui, chaque fois, justifie rémunération.

Toutes ces rémunérations sont des Charges car la dette correspondante n’a pas de contrepartie à l’actif du bilan. On peut, en ce sens, distinguer les notions de « prix » et de « rémunération » : l’un et l’autre font apparaître une dette au passif du bilan, mais le Prix est la valeur d’un Actif tandis que la Rémunération est la valeur d’une Charge.

On peut appeler « Superbénéfice » le montant des Produits qui reste dans l’entreprise après rémunération du Travail et du Capital. Le Superbénéfice enrichit l’entreprise parce qu’il reste dans le patrimoine de celle-ci et qu’il peut être affecté à son développement sans qu’il soit fait appel aux ressources financières des actionnaires ou des bailleurs de fonds. Lorsque la valeur vénale d’une entreprise est supérieure au montant de son actif net, c’est logiquement en raison du Superbénéfice qu’elle est censée générer.





Eric Causin
Avocat au barreau de Bruxelles - Bailleux & Causin




Imprimer cette fiche (format A4)